平成１６年度決算検査報告
| 部局等の名称 | 文部科学本省 |
| 検査の対象 | 文部科学本省 |
| 国立大学法人北海道大学ほか41法人 | |
| 財務諸表作成の根拠 | 国立大学法人法(平成15年法律第112号) |
| 統一的な取扱いになっていなかった資産等の額 | (1) | 賃借物品に係るもの | 1067億9833万円 |
| (2) | ソフトウェアに係るもの | 8億8093万円 | |
| (3) | 診療報酬債権に係るもの | 116億2759万円 |
国立大学法人の賃借物品等及び診療報酬債権に係る会計経理について
（平成１７年１０月２５日付け 文部科学大臣あて）
標記について、会計検査院法第３６条の規定により、下記のとおり改善の意見を表示する。
記
１ 国立大学法人における会計経理の概要
国立大学法人法（平成１５年法律第１１２号）に基づき、平成１６年４月１日、大学の教育研究に対する国民の要請にこたえるとともに、我が国の高等教育及び学術研究の水準の向上と均衡ある発展を図るため、国立大学を設置して教育研究を行う国立大学法人北海道大学ほか８８国立大学法人が設立された。
これに伴い、同日、国立学校設置法（昭和２４年法律第１５０号）が廃止され、これまでは同法の定めるところにより文部科学省の施設等機関として設置されていた国立大学は、国立大学法人が設置する国立大学となった。
国立大学法人の会計は、原則として企業会計原則によることとなっている。そして、文部科学大臣は、国立大学法人会計基準（平成１６年文部科学省告示第３７号。以下「会計基準」という。）を定めて公示しているが、この会計基準は一般に公正妥当と認められる企業会計の基準に優先して適用されることとなっている。
そして、国立大学法人の会計は会計基準等により、国立大学法人の業務運営については、その自律性及び自発性の発揮の観点から、国による事前統制を極力排除し、事後チェックに重点を置くこととされているが、適切に事後チェックを行うためには、業績評価が適正に行わなければならず、その財政状態及び運営状況に関して、真実な報告を提供しなければならないとされている。
また、国立大学法人は、毎事業年度、貸借対照表、損益計算書、利益の処分又は損失の処理に関する書類、キャッシュ・フロー計算書、国立大学法人等業務実施コスト計算書及びこれらの附属明細書（以下「財務諸表」という。）を作成し、当該事業年度の終了後３月以内に主務大臣に提出し、その承認を受けなければならないこととされている。そして、財務諸表のうち、貸借対照表は、国立大学法人の財政状態を明らかにするため、貸借対照表日におけるすべての資産、負債及び資本を記載し、国民その他の利害関係者にこれを正しく表示するものでなければならないとされており、損益計算書は、国立大学法人の運営状況を明らかにするため、一会計期間に属する国立大学法人のすべての費用とこれに対応するすべての収益とを記載して当期純利益を表示しなければならないなどとされている。
国立大学の法人化の際、現に国が有する権利及び義務のうち、各国立大学法人が行う国立大学を設置しこれを運営するなどの所定の業務に関するものは、当該国立大学法人が承継するとされている。
２ 本院の検査結果
各国立大学法人は、上記のとおり、法人化に伴って国の会計制度から企業会計原則による会計制度に移行するとともに、その設立時に国から各種の権利及び義務を承継している。
そして、国立大学法人は、前記のように、事後チェックに重点を置くこととされているが、適切にこれを行うためには、業績評価が適正に行わなければならず、この点からも、国立大学法人の会計は、その財政状態及び運営状況に関して、真実な報告を提供するものでなければならない。
また、会計基準では、国立大学法人の会計においては、その処理の原則及び手続を毎期継続して適用し、みだりにこれを変更してはならないとされており、正当な理由により変更を行う場合を除き、初年度の会計経理が将来においても適用されることになる。そこで、貴省のほか、国立大学法人北海道大学ほか４１法人（注１）
を対象として、国立大学法人が国から承継した各種の権利及び義務が財務諸表等に資産、負債、資本等として適正に計上されているか、法人化後、初年度の期中における会計経理が適正なものとなっているかなどに着眼して検査した。
特に、国の会計制度の下では会計経理上、認識する要のなかった国から承継した賃借物品及びソフトウェア、債権として認識されていなかった未請求の診療報酬債権の資産計上等に重点をおいて、各国立大学法人間で統一的な取扱いが行われているかなどに留意した。これは、国立大学法人は、多数の法人が同種の業務を行うため、当該法人間における会計情報の比較可能性の確保を強く要請されることから、一定の事項については個々に判断するのではなく統一的な取扱いをする必要があるとされているためである。
検査したところ、次のような事態が見受けられた。
（１）賃借物品について
ア 会計基準等における取扱い
リース取引に係る会計基準については、会計基準により、リース取引をファイナンス・リース取引（注２）
とオペレーティング・リース取引（注３）
の２種類に分け、ファイナンス・リース取引については、通常の売買取引に係る方法に準じて会計処理を行い、オペレーティング・リース取引については、通常の賃貸借取引に係る方法に準じて会計処理を行うなどとされている。すなわち、ファイナンス・リース取引に該当する場合は、借り手は物件の取得価額相当額を資産として計上し、賃借料の残存支払額から利息相当額を控除するなどして求めたリース債務を負債として計上することとなり、オペレーティング・リース取引に該当する場合は、賃借料を費用として処理することとなる。
そして、会計基準及び国立大学法人会計基準注解に関する実務指針（平成１５年７月国立大学法人会計基準等検討会議。以下「実務指針」という。）によれば、民間企業で実施されているファイナンス・リース契約と実質的に同様のリース契約（例えばコンピュータ機器の契約）が、国の機関等では、単年度契約方式をとっているケースが多くあり、かつ契約解除等の制約条項も記載されていないが、仮にこのような契約が国立大学法人等移行後もとられた場合においては、ファイナンス・リース取引の要件に該当するリース取引か否かで判断して、それに該当すればファイナンス・リース契約として処理することとされている。
イ 国立大学法人における状況
国立大学法人において使用している物品のうち賃借料の大部分を占め、法人化前に同種、同様の賃貸借契約によって調達された、教育研究用、事務用、病院の情報システム等のコンピュータ機器（以下「賃借物品」という。）の資産計上について検査した。
検査の結果、会計実地検査時点において、１年間の賃貸借契約を締結している国立大学法人北海道大学ほか４０法人（注４）
がこの契約により使用している賃借物品（１６年４月１日現在の残存支払予定額計１０６７億９８３３万余円）のうち、これらを資産として計上している国立大学法人が１８法人（同５１４億７６３０万余円）、計上していない国立大学法人が２３法人（同５５３億２２０３万余円）見受けられた。その後、取扱いを変更している国立大学法人があり、１６事業年度決算において資産として計上している国立大学法人が２１法人（同６００億５７５０万余円）、計上していない国立大学法人が１９法人（同４５２億６４００万余円）、賃借物品ごとに資産として計上するかを個別に判断した国立大学法人が１法人（同１４億７６８２万余円）となっている。
これらの賃借物品は、入札希望業者が大学の提示した仕様書等を基に技術提案を行い、契約後、数ヶ月にわたってシステムを構築した専用システムであり、すべて新品の機器が納品されていた。また、契約は、すべて単年度契約であるものの、契約の延長が可能なものとなっており、いずれも翌年度以降は初年度の契約を延長することにより継続して物品を賃借しており、契約の方法及び内容もほぼ同様のものであった。そして、契約解除等の制約条項の有無については、資産として計上するかの判断に関連性は見られなかった。
このように賃借物品を資産として計上している国立大学法人がある一方、計上していない法人も多数見受けられ、会計経理の取扱いが国立大学法人ごとに区々となっているのは、それぞれの国立大学法人において資産計上の実質的な判断が異なっているためであった。
しかし、同種、同様の契約による賃借物品であるのに、会計経理が統一的な取扱いとなっていない状況は、貸借対照表における資産及び負債の計上について国立大学法人間における会計情報の比較可能性が確保されていないものと認められる。
（２）ソフトウェアについて
ア 会計基準等における取扱い
ソフトウェアの資産計上の取扱いについては、国立大学法人会計基準注解（平成１５年３月国立大学法人会計基準等検討会議）により、完成品を購入した場合のように、その利用により将来の収益獲得又は費用削減が確実であると認められる場合には、当該ソフトウェアの取得に要した費用に相当する額を無形固定資産として計上しなければならないなどとされている。
イ 国立大学法人における状況
国立大学法人で利用されているソフトウェアには、法人の効率的な運営等に資する目的で利用される事務用ソフトウェアと教育・研究の質的向上等を目的に利用されている教育・研究用ソフトウェアがある。
そこで、法人化前に事務局、附属病院等で使用されていて継続的に国立大学法人の運営に供されている事務用ソフトウェア及び学部、専攻科等で使用されていて教育・研究のための目的に供されている教育・研究用ソフトウェアの資産計上について検査した。
検査の結果、事務用及び教育・研究用ソフトウェアを承継していた国立大学法人北海道大学ほか１９法人（注５）
において、事務用ソフトウェアについてはすべての国立大学法人がそのほとんどを資産として計上していたが、教育・研究用ソフトウェア（１６年４月現在の承継価額計８億８０９３万余円）については、そのすべてを資産として計上している国立大学法人が１０法人（同７億３２９２万余円）、一部計上している１法人を含め計上していない国立大学法人が１０法人（同１億４８０１万余円）見受けられた。その後、取扱いを変更している国立大学法人があり、１６事業年度決算において教育・研究用ソフトウェアを資産として計上している国立大学法人が４法人（同２０７４万余円）、一部計上している２法人を含め計上していない国立大学法人が１６法人（同８億６０１９万余円）となっている。
このように教育・研究用ソフトウェアを資産として計上している国立大学法人がある一方、計上していない法人も見受けられ、利用目的が同じ教育・研究用のソフトウェアであるのに、会計経理が統一的な取扱いとなっていない状況は、貸借対照表における資産の計上について国立大学法人間における会計情報の比較可能性が確保されていないものと認められる。
（３）診療報酬債権について
ア 未請求の診療報酬債権
国立大学法人は、その設置する大学の附属病院において、臨床医学の教育・研究を行うほか、保険医療機関として患者の診療を行っている。保険医療機関は、診療報酬として医療に要する費用を算定し、患者負担分を除き、医療保険制度に係るものは保険者に、老人保健制度に係るものは市町村に、公費負担医療制度に係るものは都道府県又は市町村に、それぞれ請求することとなっている。
このうち保険者等に対する請求は、診療報酬の明細を明らかにした診療報酬明細書（以下「レセプト」という。）を診療報酬請求書に添付して、社会保険診療報酬支払基金又は国民健康保険団体連合会（以下「審査支払機関」という。）に毎月１回、患者を診療した日の属する月（以下「診療月」という。）の翌月１０日までに送付することによって行われる。その後、審査支払機関及び保険者等はレセプト等に基づき請求内容を審査点検し、その結果を保険医療機関に診療月の翌々月までに通知し、保険医療機関は認容されたものについて審査支払機関から支払を受ける。
しかし、診療報酬の額は確定したものの、レセプトの作成等に時間を要するなどして、審査支払機関にレセプトを送付することを保留する場合（以下、送付を保留したレセプトを「保留レセプト」という。）があり、これらは、後日、審査支払機関に送付される。
また、審査支払機関にレセプト等を送付したものの、審査支払機関や保険者等の審査点検によって、レセプトの内容に不備があるなどの事態が判明して、送付済みのレセプトが保険医療機関に返戻される場合がある。この返戻されたレセプトは、内容の不備等を調査修正して、後日、審査支払機関に再度送付されるが、調査修正に時間を要するなどして、返戻された月の翌月１０日までに再度送付することを保留する場合（以下、送付を保留した返戻レセプトを「返戻保留レセプト」という。）がある。
イ 国立大学法人における状況
法人化前の国立大学においては、診療報酬債権については審査支払機関からの支払決定額をもって債権として計上していたため、保留レセプト及び返戻保留レセプト（以下「保留レセプト等」という。）に係る診療報酬債権は国の債権として認識されていなかった。しかし、国立大学法人においては、診療報酬債権について、実務指針により実現主義の原則から診療行為を行った時に認識することとされているため、保留レセプト等に係る診療報酬債権も資産（未収金）及び収益（病院収益）として計上することになる。そこで、このような未請求の診療報酬債権の資産及び収益（以下「資産等」という。）への計上について検査した。
検査の結果、附属病院を設置している国立大学法人北海道大学ほか２９法人（注６）
における未請求の診療報酬債権の資産等への計上は次のような状況となっていた。
（ア）計上していないもの
返戻保留レセプトに係る診療報酬債権を資産等として計上していない国立大学法人が５法人見受けられた。このうち４法人において１６事業年度末に計上されていない返戻保留レセプトに係る診療報酬債権は計４億４８６１万余円となっており、１法人は１６事業年度末における返戻保留レセプトに係る診療報酬債権の金額が不明となっている。
（イ）計上しているもの
保留レセプト等に係る診療報酬債権を資産等として１６事業年度末に計上している国立大学法人のうち、期末にしか計上していないものが保留レセプトについては１２法人、返戻保留レセプトについては１６法人見受けられた。これらの法人における１６事業年度末の保留レセプト等に係る診療報酬債権は計４１億３０４７万余円となっている。
そして、期中から毎月計上している国立大学法人が保留レセプトについては５法人、返戻保留レセプトについては１法人見受けられた。これらの法人における１６事業年度末の保留レセプト等に係る診療報酬債権は計２４億０７９８万余円となっている。
また、期首から毎月計上している国立大学法人が保留レセプトについては１３法人、返戻保留レセプトについては８法人見受けられた。これらの法人における１６事業年度末の保留レセプト等に係る診療報酬債権は計４６億４０５２万余円となっている。
このように、国立大学法人北海道大学ほか２９法人において、未請求の診療報酬債権を資産等に計上している国立大学法人がある一方、計上していない法人も見受けられ、会計経理の取扱いが国立大学法人ごとに区々となっている１６事業年度末の診療報酬債権は合計１１６億２７５９万余円に上っている。
しかし、計上すべき債権であるのに計上しておらず、会計経理が統一的な取扱いとなっていない状況は、貸借対照表における資産及び損益計算書における収益の計上について国立大学法人間における会計情報の比較可能性が確保されていないものと認められる。
また、資産等を計上する時期についても、診療自体が既に行われており、回収の確実性が明らかである保留レセプト等に係る診療報酬債権は、実現主義の原則に基づけば診療時点の資産等として毎月計上することになるが、前記のとおり、国立大学法人ごとに区々となっていた。
上記（１）から（３）のように、国立大学法人ごとに財務諸表等の資産計上等の会計経理の取扱いが区々となっていたり、計上すべきものが計上していなかったりしている事態が見受けられ、会計基準等が求めている会計情報の比較可能性が十分に確保されていないなどの状況は改善の要があると認められる。
このような事態が生じているのは、貴省において、一定の事項については、会計情報の比較可能性の確保という視点から、各国立大学法人が会計経理を行うに際して統一的な取扱いを行うための指針等の整備及び企業会計原則等の理解の促進のための情報提供が必要であるのに、これらを十分に行っていなかったことなどによると認められる。
３ 本院が表示する改善の意見
国立大学法人は、大学の教育研究に対する国民の要請にこたえるとともに、我が国の高等教育及び学術研究の水準の向上と均衡ある発展を図るため、国立大学を設置して教育研究を行うことを目的として設立されたものであり、その目的に資しているかの説明責任を国民及び社会に果たし、同時に業務実績の適正な評価を得るため、正確な財務情報を開示することが求められている。上記の目的を達成するため、今後は各国立大学法人において多種多様な運営が行われることが考えられるが、これに伴い、従来とは異なる新たな会計経理も必要になるものと思料されることから、一定の事項については必要に応じて統一的な取扱いが行われ会計情報の比較可能性が確保されるよう、関係機関の調整をするとともに、適切な会計経理が行われるよう貴省による取組がより一層重要になると認められる。
ついては、会計経理に相違が生じることのないよう、貴省において、実務指針をより明確なものとするよう国立大学法人会計基準等検討会議に諮るなど指針等の整備を行うことも含め、統一的な取扱い及び適切な処理を行うための情報提供を積極的に行うなどして、今後の国立大学法人の適正かつ健全な会計経理を一層推進する要があると認められる。
| （注１） | 国立大学法人北海道大学ほか４１法人 北海道、北海道教育、旭川医科、弘前、東北、宮城教育、秋田、筑波、千葉、東京、東京医科歯科、東京外国語、東京農工、東京工業、電気通信、横浜国立、金沢、福井、山梨、岐阜、静岡、名古屋、愛知教育、名古屋工業、京都、大阪、神戸、奈良教育、奈良女子、鳥取、広島、山口、徳島、香川、高知、九州、佐賀、長崎、熊本、宮崎、鹿児島、琉球各大学の各国立大学法人 |
| （注２） | ファイナンス・リース取引 リース契約に基づくリース期間の中途において当該契約を解除することができないリース取引又はこれに準ずるリース取引で、借り手が、当該契約に基づき使用する物件（以下「リース物件」という。）からもたらされる経済的便益を実質的に享受することができ、かつ、当該リース物件の使用に伴って生じるコストを実質的に負担することとなるリース取引をいう。 |
| （注３） | オペレーティング・リース取引 ファイナンス・リース取引以外のリース取引をいう。 |
| （注４） | 国立大学法人北海道大学ほか４０法人 北海道、北海道教育、旭川医科、弘前、東北、宮城教育、秋田、筑波、千葉、東京、東京医科歯科、東京外国語、東京農工、東京工業、電気通信、横浜国立、金沢、福井、山梨、岐阜、静岡、名古屋、愛知教育、名古屋工業、京都、大阪、神戸、奈良女子、鳥取、広島、山口、徳島、香川、高知、九州、佐賀、長崎、熊本、宮崎、鹿児島、琉球各大学の各国立大学法人 |
| （注５） | 国立大学法人北海道大学ほか１９法人 北海道、旭川医科、秋田、千葉、東京工業、電気通信、金沢、静岡、大阪、神戸、奈良教育、奈良女子、鳥取、広島、山口、香川、高知、長崎、熊本、宮崎各大学の各国立大学法人 |
| （注６） | 国立大学法人北海道大学ほか２９法人 北海道、旭川医科、弘前、東北、秋田、筑波、千葉、東京、東京医科歯科、金沢、福井、山梨、岐阜、名古屋、京都、大阪、神戸、鳥取、広島、山口、徳島、香川、高知、九州、佐賀、長崎、熊本、宮崎、鹿児島、琉球各大学の各国立大学法人 |